MG体育笑雪:苏教授,您比较早地提出了“广义财务”的概念,您研究的出发点是什么?

　　苏教授:我国关于财务的概念众说纷纭。这说明人们对财务的内涵和外延的认识还欠统一。翻阅有关财务论述,深感许多财务定义不周延,概括欠全面。因而影响财务理论的提高,也影响财务实务的开展。与发达国家比较,我国财务理论研究落后,财务工作质量不佳,财务学科地位低下,导致大会计论根深蒂固,财务学在会计学、财政学、企业管理学、金融学等学科的夹缝中生存,成为各学科争夺的对象,结果影响财务学科的前途,影响财务人员的地位,也影响国民经济的效益。

　　我提出广义财务论的研究,就是要通过概括古今中外的各种财务现象,找出财务的共性,进一步认识财务的普遍规律,同时根据财务的分类和构成,认识具体财务领域的个性,以便更好地从共性、个性、以及共性和个性的结合上全面地、分时代、分层次、分角度地开展财务理论研究。

　　苏教授:财务管理没有一级学术研究机构,没有一级学术期刊,不是研究生专业目录中的独立专业(当然许多具有一级学科博士授权点的学校都纷纷设立了财务管理专业),财务管理依附于会计学、企业管理学、财政学等其他学科,现在我国财务管理专业多在会计学院(系)之下,严重影响财务学的发展。因而提高学科地位势在必行,应将财务学科提升为独立学科,研究生阶段的财务管理也应和本科一样作为独立专业。

　　笑雪:您的观点认为,财务活动贯穿于人类社会的各个历史阶段,发生于社会的各种经济组织和个人之中,其基本依据是什么?

　　苏教授:基本依据:一是各种文献的记载,二是考古发现的资料,三是社会现象的分析,四是对世界未来的展望。早在出现剩余之后的无货币时代,甚至无商品时代,就有了财务。出现剩余,是产生财务的必要条件。而财富变化,则是财务产生的充分条件。远古的疏通河道,修建房屋,祭祀鬼神,部落战争,都涉及财物的消耗;而收获庄稼、养蚕,打猎,都涉及财物的增加,因而都属于财务活动。后来除了部落战争已经演变为国家战争,将来也可能演变为星际战争,其他类似的上述财务活动不仅过去有,现在有,未来也一定会有。当然,这些活动的复杂性是与日俱增的。

　　笑雪:有人认为,商品货币经济出现前,只存在财产物资的实物运动,而无财务资金运动,即无财务。您认同这样的观点吗?

　　苏教授:这种观点值得商榷。不应以是否涉及货币作为财务活动的分水岭。因为直到现在还大量存在以物易物的非货币交易。我们并不能说以物易物的非货币交易不存在财务活动,同理,也不能说现在的补偿贸易的补偿活动不存在财务活动。因而,不能认为无资金运动就是无财务。

　　苏教授:我是有这样的看法。比如,我国学者在对财务概念定义时,往往将其局限在企业财务方面,甚至有人将财务的范围仅仅局限在工业企业财务方面,或者局限在国家的社会制度方面(如“社会主义财务”之类),局限在“关系论”,当代财务方面。按照其有关定义,似乎只有企业才有财务,企业以外的经济单位没有财务;只有盈利活动才是财务,非盈利活动不是财务;只有社会主义国家才有财务,其他国家没有财务;只有现在才有财务,古代没有财务,或者只有货币产生以后才有财务,货币未产生时没有财务;财务实质只是一种货币关系或分配关系,而不是财富或货币的变动或运动。我认为这些观点都有失偏颇。

　　其实各类组织都有财务。不仅如此,个人或家庭也同样有财务。现在世界不少国家已有了专门研究个人财务的组织和多种职业资格。因而个人财务显然也应属于广义财务的内容。

　　苏教授:我认为,财务的外延是指包括了企业财务、家庭财务、个人财务、乡村财务、宗教财务、氏族财务、部落财务、部落联盟财务、军队财务、国家财务、地方财务、党政机关财务、事业单位财务、社会团体财务、国际组织财务等古今中外一系列财务概念的总集。其中企业财务还可按组织形式细分,或按业务部门细分,或按企业规模细分,或按经营现状细分(如盈利、亏损),也可按企业性质细分(如一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等)。宗教财务包括寺、观、庵等财务。国家财务不仅包括国有资产财务,也包括国家财政、央行(国家银行或类似组织)财务。为了区分于上述种种个别的财务概念,我们将其称作广义财务。

　　不仅如此,在财务主体的各种活动中,或本身就是财务,或直接间接涉及财务。例如《尚书・洪范》中所谈的八政,即国家的八种政务,一是管理粮食,二是管理财货,三是管理祭祀,四是管理民居,五是管理教育,六是管理治安,七是接待宾客,八是管理军事。这里的前两项本身就是财务,后六项也直接涉及财务。没有财务,则一切都无从谈起。再如法约尔归纳的企业六种活动,包括技术活动、商业活动、财务活动、安全活动、会计活动、管理活动。其中,财务活动本身是财务,自不待言;技术活动、商业活动、安全活动、会计活动、管理活动也都同样存在财务,可以分别称为技术活动财务、商业活动财务、安全活动财务、会计活动财务、管理活动财务。此外,各财务主体还不可避免地存在人力资本财务,环境保护财务等等。

　　如果再加上财务管理思想、财务管理方法、财务管理技术等,财务的内容就更加广泛了。

　　笑雪:我们早先读了您的《中国古财观》,深知您对此进行了长期的研究。除了您的《广义财务论》、《中国古财观》,还有哪些文章体现了您的广义财务理论?

　　苏教授:在《中国古财观》一文中曾对财务的产生,财务及其相关概念作过分析和总结,在此基础上,归纳了中国古代多种理财观,这些理财观已经深刻影响并将继续影响今人和后人的财务思想。该文和《广义财务论》一样,也发表在《理财者》上,它本是广义财务论的一个构成部分。还有在《中国财经报》发表的《大宅门的理财艺术》,在《财务与会计》发表的《大宅门的理财观及对我们的启示》,在《知识产权》发表的《不龟手之药的启示》,在贵刊《会计之友》发表的《聊斋志异的人力资本财务思想》、《中国古人的信用思想》以及多篇关于无形资产的论文,等等。其中见于《庄子》的《不龟手之药》,就是我国有文字记载的最早的无形资产转让,无形资产转让也无可置疑的属于财务活动。

　　苏教授:虽然财务活动的产生很早,财务思想的形成也很早,但财务作为一个学科的出现却较晚。为了揭示广义财务的本质,我首先对广义财务的主体、客体、职能、范畴、工具、人员、关系等一系列问题,进行了初步研究。

　　笑雪:这要在对古今中外所有财务现象分析研究之后,才能作出结论。能介绍一下您对广义财务主体、客体及其职能的主要观点吗?

　　苏教授:先说广义财务主体。 财务主体如何概括,是广义财务理论的关键。我认为财务主体因时代的不同而有所不同。有些同一财务主体也可能因时代不同而名称不同。在原始社会晚期,氏族、部落、部落联盟、原始家庭都是财务的主体。在奴隶社会、封建社会,家庭、国家、诸侯国、地方政府、行、栈、庄等企业、行会等都是财务的主体。在资本主义社会和社会主义社会的现代,家庭、企业(这里主要包括独资、合伙、公司,著名的管理学家法约尔曾将“国家”也包括在企业之内)、国家、城市、机关、学校、医院、社团等都是财务主体。国际组织,如联合国,也是财务主体。此外,原始社会晚期以来一直存在的寺庙等宗教场所,也是财务主体。

　　因此,财务主体应包括氏族、寺庙、国家,军队、家庭,个人,企业、公司、城市、机关、学校、医院、国际组织等古今中外各种经济组织。其中,家庭、国家、军队、城市等虽然主要是社会组织,不是纯粹的经济组织,但它具有经济功能,严格说是财务功能,所以我们也将其称之为经济组织。

　　我将财务主体分为组织和个人两大类。再将组织按目标即按盈利性分为纯盈利组织(即企业)、半盈利组织、非盈利组织。

　　凡能自我增加财富的,就是盈利组织,否则,为非盈利组织;如果既有盈利的一面,又有非盈利的一面,则为半盈利组织。

　　纯盈利组织是指其一切消耗都作为成本或费用,再通过其收入予以补偿,实现盈利,从而增加财富的组织。

　　非盈利组织是指其一切消耗只能作为费用,没有对应的收入,故无法通过收入而收回,更不允许盈利的组织。

　　半盈利组织是指介于盈利组织与非盈利组织之间,既有盈利性、又有非盈利性的一种混合组织。

　　盈利与非盈利等不同类型的财务主体,其某些财务活动是不同的,但许多财务活动又是相同或相近的;而同一类型的财务主体,往往存在许多共同点,许多管理原理是相同的。这就为我们建立广义的财务学科提供了条件。

　　再说广义财务客体。一些专家分别提出财务客体是资金、资本、货币、价值等观点。这些观点都值得研究。我认为财务的客体是财富(或财产)。这里所以将客体确定为财富,或称财产,而未用货币、资金、资本、价值,是因为财务的产生不是在货币形成之后,而是在货币形成之前,甚至在商品形成之前。那时的财务就谈不上货币、谈不上资金、谈不上价值。而财富本身可以是货币、资金,也可以具有价值。因而将财富作为财务客体更准确,更符合客观实际。

　　财富一般是指具有价值的东西,包括物质财富和精神财富及二者的结合物,如文化古迹等。

　　财富不是静态的,是不断变化的。财产或财富的含义,在不同的时代具有不同的内容。比如奴隶,在奴隶社会是财产,而在其他社会则一般不是财产;再如土地,在封建社会是地主和一些农民的财产,但我国土地革命后就不是使用者的财产。

　　如何兼顾古今中外各类财务主体的财务实践概括财务职能,是一个值得研究的问题。我认为,广义财务职能可概括为取得财富、使用财富、积累财富等三个方面。

　　其中,取得包括劳动取得、外部借入;使用包括占用和耗用;积累包括自我积累、外力积累。

　　劳动取得包括生产产品交换来的实物收入,销售后取得的货币收入,直接提供劳动取得的实物收入和货币收入;外部借入包括以各种形式(信用借入、抵押借入、租赁等)从外部借入的实物或货币。占用是指取得后未耗用的部分;耗用是指取得后已消费的部分。自我积累是指通过自身努力实现的财富增殖,实质就是盈利,外力积累是指由外部投入、捐赠、赏赐、继承而实现的财富增加。

　　对纯盈利组织来说,同时存在财富的取得、使用、积累;但对非盈利组织来说,则不存在财富自我积累问题;对半盈利组织来说,只是部分财富存在自我积累问题,另部分财富不存在自我积累问题。

　　非盈利组织使用财富,是财富的消耗(无法通过收入收回),纯盈利组织使用财富,是财富的投入(作为成本费用以后通过收入收回),半盈利组织使用财富,可能是财富的消耗,也可能是财富的投入。

　　于是,盈利企业的财务职能就是通常所说的三财:聚财、用财、生财。在货币经济时代,盈利企业的财富表现为资金,因而盈利企业的财务职能也可以概括为资金的筹集、资金的投放、资金的分配。这里的资金投放包括投放后的管理,即资产管理,资金分配是指盈利分配,实现的盈利留存于财务主体之内,就是财富的自我积累。

　　苏教授:我对广义财务的定义是这样归纳的:财务是经济主体的财富数量变化及种类变化(包括现实变化和潜在变化)的事务及其体现的经济关系。这种经济关系与经济主体有关,与社会政治制度有关,也与是否利用信用有关。

　　苏教授:财务理论博大精深,涉及财务的论著汗牛充栋,前人的经验需要总结,零散的资料需要梳理,分门别类的财务理论研究应该有组织地进行系统研究。

　　财务工具层出不穷,财务实践日新月异,应该密切注视国内外财务的新动向,新理论,新技术,为财务主体本身服务。应研究知识经济条件下财务的新变化、新发展、新观念。

　　（一）财务外包的概念以及服务范围。“外包”一词首先是由哈默尔和普拉哈拉德在1990年发表的《企业的核心竞争力》一文中提出的。至此之后服务外包概念得到英美等国家的认可，服务外包业务开始迅速发展。外包服务大致包括IT外包、金融服务外包、销售和市场以及财务外包等。所谓财务外包是企业将财务管理过程中的某些事项或流程外包给外部专业机构代为操作或执行的一种财务战略管理模式。财务外包属于高端的服务业，主要是知识密集型服务,这必然要求从业人员具有相关的教育经历以及丰富的实践经验。财务外包的范围大致包括三个方面：1、基础账务处理业务外包：传统的薪酬处理、采购、交易处理、财务报告外包等；2、部分管理会计业务外包：成本会计、内部审计、预算管理、业绩评价等；3、财务管理业务外包：主要包括投资分析、融资项目策划、税收筹划以及为企业投资及融资提供财务分析支持等。

　　（二）财务外包的可行性分析：1、基于资源禀赋理论分析财务外包的可行性。埃里?赫克歇尔和波尔特尔?俄林的资源禀赋理论主要用来解释国际贸易中资源的配置与生产问题，这个理论用来解释不同企业间的业务流程资源配置也同样适用。因为比较优势的存在，这就为会计职能部门的财务外包提供机会。会计业务是否外包取决于企业设置并执行会计部门职能与将会计业务外包之间成本的比较，包括机会成本的分析。2、会计服务职能剥离的可能性。在价值链体系中，会计部门是作为服务职能部门出现的，主要对与企业日常发生的经济业务进行记录以及出具财务报表以供外部利益相关者的使用，并通过记录的财务信息为重大项目的投资进行预算、决算。企业可以将对于价值链体系中不重要的财务职能部分剥离，聘请具有相当经验的外部专业机构为企业财务战略服务。3、根据迈克尔?波特的价值理论，企业生产要经过研发、设计、采购、生产等一系列环节，一个企业不可能在所有的价值链上都具有竞争优势，而且随着行业间竞争的加剧，将自身不具有优势的环节外包给比自己更具有成本优势和专业优势的企业，能够促使该环节更好的为整个价值链服务。为了降低成本、整合企业内外部资源、提高绩效，通过财务外包，将企业的精力集中于核心竞争力方面，舍弃部分求整体的发展。

　　（一）我国财务外包业务的特点：我国财务外包的特点总体体现为会计服务对象主要面向中小型企业、服务比较单一，即：1、财务外包服务的服务对象主要面向中小型企业。这类中小型企业主要是缺乏资金，往往聘用外部会计服务机构进行记账、报税等，从而减轻支付聘用相关会计人员的薪酬、福利以及培训等方面的开支。2、从会计服务的内容上来看，财务外包受托方提供的会计服务除了传统的审计MG体育、会计核算、税务筹划等，还包括有财务研究、内部风险管理控制、管理咨询、项目可行性分析研究等。3、我国的财务外包业务的发展相对滞后于软件等IT服务外包业务的发展，这与我国会计行业整体发展相对滞后以及由于国际准则、会计制度以及国际沟通语言障碍的影响有很大关系。总体来说，我国财务外包业的发展在广度和深度上与国际性财务外包公司相比还有很大的距离。

　　（二）我国财务外包业务发展滞后的原因分析。我国财务外包业务发展较国际性财务外包公司发展较为滞后的原因主要有以下几点：1、从服务的委托方来看，我国民营企业发展模式存在固有的局限性，很多都是靠家族产业发展起来的，对财务概念认识模糊，比较排斥财务外包，配合性不足，导致对财务外包业务的需求量不足。而我国大型国有企业由于业务复杂，规模大以及管理制度的要求等，对于财务外包需求也较小。2、从服务的受托方来看，提供财务外包的主要包括会计公司以及部分会计师事务所。就会计师事务所来讲，为客户提供优质的会计服务更具优势。然而会计师事务所资质收费标准的不统一以及会计师事务所在从事审计业务以及其他业务获得的收益要大于提供为企业提供的财务外包项目，这使得事务所在开发财务外包项目方面失去动力，而委托方企业可能由于成本以及信息安全的考虑，不愿将会计部门业务外包。3、从财务外包本身来讲，也会存在一定风险。在委托关系下，财务外包的需求者和服务提供者之间往往存在着委托冲突，即委托道德风险和选择风险。当然财务外包业务也不能完全保证外包活动成功，也会面临失败风险。信息不对称的存在，如果双方缺乏信任，委托方通过对受托方进行监督和激励以降低成本，往往造成监督成本的增加而违背降低成本的初衷。

　　（一）借鉴苏州工业园区财务外包业务发展经验。苏州工业园区财务外包示范基地的揭牌，标志着我国财务外包服务业的发展进入一个新的里程碑。其特点是将财务外包内容不断的拓展和创新，将会计服务与地区企业发展有机的结合在一起。主要体现在以下几个方面：A.针对新设企业提供“公司秘书”服务；B.为股权投资机构提供“财务经理”和“投资经理”的服务外包；C.为园区中小企业上市提供财务融资方案；D.提供项目评审、资金监督、支出评价的专业外包服务；E.针对跨国公司设立财务共享中心，提供人才和技术支持服务等。

　　财务战略管理是战略管理思想在财务管理上的实践，随着战略管理理论的蓬勃发展，战略管理的方法和要素被引入财务管理领域，推动财务管理向着财务战略管理的高度发展。本文研究国内外关于财务战略管理研究的现状与动态，首先就战略管理的研究进行综述，然后阐述财务战略研究的进展与动态。

　　美国Ansoff教授（1976）首次提出了“企业战略管理”，此后Tom Copeland（1990）等学者指出，公司财务和战略经过20 多年时间发展，这两者的思维和行为已经逐渐融合到一起，对公司财务战略的研究，对公司管理和发展将产生深远的影响。战略管理理论与实践在西方得到深入的发展。许多学者从不同的立场界定战略管理的定义，虽然这些定义差异性很大，但西方学者对企业战略管理过程有一致的观点，即企业战略包含公司战略、经营战略与职能战略3个层次。西方学者们首先在职能层次提出战略管理，并随后在战略管理的实施阶段进行研究。

　　E.F.Harrison与C.H.John（1985）等在《组织战略管理》一书中的“战略实施”一章中提出了“财务战略”，定义财务战略是“企业为配合其发展与竞争战略的实施而须提供的资本结构与资金的计划”，该计划包括一系列的财务决策，如“合适的负债杠杆、资金来源、资金计划、资本与费用预算、各利益相关集团的财务利息以及股利政策等”。J.A.Pearce和R.B.Robinson（1988）在其《战略管理学》一书中提出了“财务策略”的概念，并指出企业财务策略包括资金筹集、资金分配（投资）与分红、营运资金管理三大方面。Ruth Bender和Keith Ward等人（1993）提出应根据产品生命周期将公司划分为引入期、成长期、成熟期和衰退期；强调经营风险和财务风险的反向搭配战略。

　　Cari M.Sandberg（1987）等认为财务战略研究的核心是融资决策中的财务杠杆使用度，即公司的债务与资本总额的目标比率。国外一些商学院将“财务战略”作为一门专业课程向学生们讲授。美国南加州大学马歇尔商学院的A.Madhavan教授曾开设“公司财务战略”课程的财务战略模块，重点讲授企业在经营战略和经营环境保持协调一致的前提下，如何综合考虑筹集所需的资金。

　　综上所述，西方对于财务战略的重要性已经形成了基本一致的意见，对财务战略的研究，从主体来看，主要集中于单个企业的财务战略；从研究的角度来看，是将财务战略定位于战略管理的职能层战略，从战略实施的过程来研究如何进行战略决策；就研究的内容而言，主要包括：筹资、投资、分配及营运资金管理等几方面。

　　国内学者对战略管理的研究主要是以国外战略管理研究为基础，仅将财务战略作为战略实施过程中的一个职能层次。从企业财务战略的研究主体来看，主要是关于单个企业财务战略的研究、企业集团财务战略研究以及国家财务战略的研究。

　　在单个企业财务战略的研究领域。吉全贵（19997介绍了企业财务战略的含义、分类、特点和程序，论述了利润战略、成本战略、投资战略、融资战略、周期财务战略和竞争财务战略；分类研究了常规企业的财务战略，并提出了3种企业可选择的财务战略类型：积极型财务战略、稳定增长型财务战略、收缩型财务战略。罗福凯（2000）论述了成本减除、最优资产组合的选择、资金结构理论等通用财务战略，企业在生命周期的不同阶段除应选择相应的战略外，还要考虑资金运动引起的财务活动和财务关系。郭复初（2001）分析了财务政策与财务战略的差异，认为财务战略是企业一定时期内财务活动的纲领，每一种财务政策都要受到企业财务发展战略的约束。此外，蓝海林、胡建绩、赵德武等学者从财务战略在战略体系中的地位和作用出发，研究了财务战略作为一种职能战略，在其制定过程中的出发点、战略目标以及要重点考虑的问题。

　　在企业集团财务战略的研究领域。刘志远（1997）从现财环境下财务战略管理过程的角度系统地研究了集团财务战略的基本范畴与具体内容，对企业资金投放战略、企业资金筹措和分配战略的目标与原则、生成方法和类型等进行了论述。陆正飞（1999）以企业目标与财务目标作为企业发展财务战略分析的逻辑起点，分类研究了常规企业的财务战略，并提出了3种企业可选择的财务战略类型：积极型财务战略、稳定增长型财务战略、收缩型财务战略。王锋（2006将经济发展理论与国家财务理论有机结合，从经济发展观角度，由资本积累和结构优化这两个推动经济发展的一般条件，推演出优化价值结构战略和构建资本平台战略这两个国家财务基本战略，并将微观的企业财务战略向宏观的国家财务战略进行推演，形成了国家筹资战略、投资战略、收益分配战略和资本重组战略4个国家财务基本战略，并进一步构建了包括8项具体战略的国家财务战略框架。

　　综上所述，国外学者对财务战略的研究，主要集中于单个企业的筹资、投资、分配及营运资金管理等职能层面的财务战略；国内学者扩展了财务战略研究的主体，不仅包括单个企业的财务战略、还包括企业集团财务战略和国家财务战略，而研究角度和研究内容与国外研究基本类似。国内外财务战略的研究，在面向企业联盟体——供应链方面的财务战略研究文献较少，这也是笔者今后需要致力研究的领域。

　　财务分析是一项重要的活动，主要以企业财务报告及其经济资料为依据，结合一定的标准，运用科学系统的方法，对企业的财务状况、经营成果和现金流量进行全面分析，为投资决策、信贷决策、销售决策和宏观经济等提供依据。因此要想进一步提升企业的发展水平，就要以财务分析为基础，对相关的财务数据进行更加准确的分析，这样才能有效的实现企业的进步。近年来，全球外包行业发展迅速，我国会计服务外包行业也在“十二五”的发展中取得了一定的成果。随着ASP（应用服务提供商）、云计算的出现以及“互联网+”时代的到来，会计服务外包已经从传统的为降低成本提升到了增加企业活力的战略层次。会计外包在我国的迅速发展导致两方面的问题出现，一方面社会急需外包型的会计人才缺乏，另一方面高校会计专业的毕业生就业困难。这两方面的问题既矛盾又统一，如何更快更好地解决这一矛盾成为高校财会教育迫在眉睫的问题。

　　《财务分析》课程的设置是高职院校培养学生财务分析能力的主要方式之一。该课程的目标在于培养学生解读企业财务报告的能力，能够对企业所处宏观经济环境和行业环境进行深入分析，把握企业发展战略对财务数据可能产生的影响，并解读企业所采取的会计政策，透视会计信息的真实性，进而通过财务比率分析对企业各项能力结构进行深入认识，从而对企业的未来发展前景做出预测，通过企业价值评估模型的运用对企业进行估值。为了更好地进行教学改革，本文对《财务分析》课程的特点作了如下总结：

　　《财务分析》是一门理论性较强的课程。财务分析的基础信息来源于财务报表，真正读懂财务报表是做出科学分析、撰写高质量财务报告的关键。对此，学生首先需要学习《基础会计》、《财务会计》、《成本会计》和《财务管理》基础专业理论知识才能正确理解报表中各项目的取数方式及其含义。其次，在《财务分析》课程中需要运用资产负债率、投资收益率等不同系列的指标作为分析的工具，在学习众多指标的过程中显得有些枯燥。再次，除了指标的学习，《财务分析》课程中还要求学生掌握杜邦分析法等专业的分析方法。

　　《财务分析》是一门综合性的课程，学生除了要牢固掌握财务知识和分析方法外，还要熟悉审计、金融、法律，经济等其他方面知识。另外，经济的快速发展使得经济交易更加复杂化与多样化，将宏观环境的变化与企业的发展状况结合到企业财务分析中也是十分必要的。

　　企业的财务分析既为管理者、投资者、职工等内部利益相关者提供决策依据，又为金融、财税、审计等监管机构提供相关的财务信息，其用途比较广泛，在进行财务分析时必须重点结合具体利益相关者的需求。

　　除了《财务分析》课程自身特点的制约外，目前所采用的教学手段也比较传统和单一。在以讲授为主的教学模式下，学生的课堂参与度较低，填鸭式的讲授也限制了学生创新能力。另外，在课程课时有限的情况下既要求学生在课堂上掌握理论知识，又希望学生在课堂上锻炼综合分析能力是不太现实的。课堂上的学习应该是方向的指引和方法的传授，学习任务的完成更多地需要学生的课外时间。总得来说，高职院校对学生财务报表分析能力的培养比较欠缺，直接导致了以往绝大多数会计专业毕业生都属于“报账型”会计人员，而不是“管理型”人才。

　　会计服务外包的发展对高职院校培养人才的财务分析能力提出了更高的要求。首先，外包人才必须具备扎实的专业知识，并通过灵活运用专业知识、选择恰当的方法为企业进行科学的财务分析，从而应对经济环境的多变性对财务分析产生的影响。与传统的企业财务分析人员不同，会计服务外包人才必须懂得结合企业行业属性选择财务指标。其次，外包人才需要具备较高的IT技术能力。在大数据的时代下，企业可以方便快捷地获取内外部数据资源，科学的财务分析应当以收集和整理有效的信息为基础。另外，外包人才进行会计服务成果交付的过程中也会更多地借助IT技术。为了更好地满足会计服务外包对人才的提出的新要求，在《财务分析》的授课过程中采用任务导向法是进行教学改革的一种新思路。

　　任务导向法是一种以任务为驱动，旨在提高学生课堂参与度，培养学生对知识的综合运用能力和创新能力的教学方法。任务导向法的实施首先是教师结合课程目标和现时经济环境等提出符合学生当前知识能力水平的任务，并以每个具体的任务为载体，把教学内容巧妙地结合在任务之中。在提出任务后，教师需要引导学生确定完成任务的思路和方法。然后学生自主地完成相应地任务，从而通过各个任务构建所学课程的知识体系，锻炼知识的综合运用能力。本文认为，任务导向法在《财务分析》课程中的实施可分为三个阶段：

　　1.建立资源共享平台。《财务分析》是一门理论知识宽泛的课程，仅依靠课堂完成教学任务会显得抓襟见肘。为了提高课堂的效率MG体育，教师可以充分利用“互联网+”，把理论知识以PPT的形式上传至资源共享平台，并且针对每个知识主题设置相应的学习任务。教师做好课前准备，学生提前自习基本理论知识，才能更加充分地利用课堂面对面交流的时间引导学生提升综合财务分析能力和创新能力。

　　2.搜集案例资料。4个学生为一组，每组负责搜集和整理一家知名企业最新的会计报表及相关资料，然后发给教师。教师则需要对每组学生整理的资料进行汇总并筛选，最后以抽签的方式让每两个小组共用一家企业的资料作为他们进行财务分析的案例。在整个学习过程中每两组使用同一个案例资料，既可将两组的分析结果进行比较，又可以保证案例资料的连贯性，易于结合现实市场环境进行财务分析。此外，由学生参与案例资料的搜集和整理，可以提高其数据处理能力和信息提炼能力。

　　1.第一环节。在学生已自学基础理论知识的基础上，教师在课堂中可先讲解相应主题的重点难点，然后再借助思维导图工具引导学生构建该主题的知识框架。这样不但可帮助学生巩固已自学的知识点，而且能够起到查漏补缺的作用。同时，在此环节中教师需要解答学生在自学过程中存在的疑惑。

　　2.第二环节。如果学生已掌握相应的理论知识，教师则可将课前已根据相关主题设置好的学习任务分配给每个小组，并且在布置任务的过程中帮助他们明确任务目标。

　　3.第三环节。在确定学习任务后，学生们可以进行小组讨论。通过讨论，一方面明确任务的分工，另一方面需要确定完成任务的思路和具体步骤。在这一环节中，教师可以作为旁听者，在考核学生团队协同作用的同时还可以给予指导，从而提高师生的交流程度。

　　4.第四环节。在对数据进行分析整理后，每组学生需要简述自己的分析思路和初步的分析结果。在分析的过程中，每小组可以根据不同利益相关者的不同目的而选择不同的分析指标，因为财务报表的使用者可能是企业内部的管理人员、职工，也可能是外部的投资者、债权人和政府部门等，他们需要的信息不同，进行财务分析的侧重点也不同。此外，通过情景模拟，学生现场展示他们的初步成果，不但可提高课前准备的积极性，而且能培养学生的临场发挥能力和提高语言表达能力。在这一环节，教师需要对学生小组的初步成果进行评价并给予改进的建议。

　　对财务报表进行分析是一项综合性很强的工作，仅利用课堂的时间去完成相应的任务是足够的。在上述两个阶段的基础上，学生必须更多地利用课后时间进一步搜集数据资料，运用已学理论知识并且尽量结合办公软件和财务软件进行更详细、更全面的分析，最终在网络共享平台提交书面形式的财务报告并给教师作为本次任务的一种考核依据。

　　为了满足会计服务外包的快速发展对人才的需求，高职院校在培养会计专业学生财务分析能力时不仅要提高学生专业技能，还要注意提高学生的综合运用能力、团队协作能力和沟通表达能力等，在《财务分析》授课过程中运用任务导向法正是为了实现这些培养目标。但是，任务导向法的实施对教师和学生都提出了更高的要求，需要教师与学生之间进行密切的交流和反馈。

　　20世纪80年代以来，公司治理一直是国内外理论界研究的热点课题。受此影响，我国部分财务学者借鉴公司治理理论研究成果，提出了财务治理理论，希望从财务方面为解决公司治理问题提供参考。实践中，公司财务与公司治理问题常常交织在一起，为解决某单方面问题而采取的措施很难取得理想的效果，只有综合研究并提出全面解决方案，才能切实解决实践中出现的复杂问题。财务治理是公司财务与公司治理交叉渗透的产物，肩负着公司财务与公司治理赋予的双重使命，财务治理理论的提出和不断完善，正是适应了这一方面理论与实践发展的现实要求，迅速成为财务理论研究的新兴领域。财务治理理论研究是由西方财务理论界开始初步探索，并在国内财务届得以明确提出并有所发展。财务治理两大理论基础是公司财务理论和公司治理理论，西方理论界起初对公司财务与公司治理理论的研究是各自独立进行的。西方财务界对公司财务理论研究较早，其理财思想可追溯到15、16世纪时期。一般认为，以1900年法国学者贝奇里耶发表的博士论文《投机理论》为标志，西方财务学开始以其独特的研究核心和方法从经济学中独立出来。现代西方财务理论发展，是以马科维兹（Markwitz）的投资组合理论（1952）、莫迪格利尼（Modigliani）和米勒（Miller）的资本结构理论（1958）为基础发展而来的。两大理论加之以后发展起来的资本资产定价理论、资本市场有效理论、期权定价理论等，共同构成了现代西方财务的理论基石。公司治理问题的提出是在20世纪80年代前后，而正式展开公司治理理论研究，可以追溯到1932年美国学者伯利（Berle）和米恩斯（Means）发表的经典论文《现代公司和私有产权》。经过60年代前后鲍莫尔（Baumol）、马瑞斯（Marris）等人的进一步发展，公司治理理论已经成为当今西方经济学界研究的热点，成果十分丰富。特别是近些年企业理论的发展、成熟，深化了公司治理理论研究，为其进一步深入拓展提供了坚实的经济学基础。随着财务理论、公司治理理论的发展，为解决日趋复杂的公司财务与治理问题，仅仅从各自学科出发，独立研究财务或治理问题已经不能满足学科发展和经济实践的需要了。理论研究需要拓展视野，进行交叉性学科研究。由此，西方理论界便产生了对公司财务与公司治理融合研究。其中，具有代表性的综合研究成果有：1976年，詹森（Jensen）和梅克林（Meckling）开创了资本结构的契约理论，从公司治理角度，建立了强调资本结构与经营者行为之间关系的成本模型，得出了当股权边际成本等于边际债务成本时，公司资本结构最优的研究成果。由此，开始了西方理论界有关公司财务与公司治理理论融合性、开拓性研究――财务资本结构问题的研究。此后，罗斯（Ross）的信号传递模型、格罗斯曼（Grossman）和哈特（Hart）的担保模型、阿洪（Aghion）和博尔顿（Bolton）的控制模型等具有广泛影响的资本结构理论的建立和完善，极大丰富了财务资本结构理论的研究，对公司财务与公司治理理论发展意义重大。1988年，美国《财务杂志》（The Journal of Finance）第七期发表了威廉姆森（Williamson）的《公司财务与公司治理》（Corporate Finance and Corporate Governance）一文，该文明确指出：应综合考察公司财务与公司治理问题，如负债与股权融资，不仅仅是可相互替代的融资工具，更是可相互替代的治理结构。文章在比较了“交易费用经济学”分析方法与“理论”分析方法基础上，阐释了公司融资方式选择受交易费用因素影响，主要取决于资产的特性。此外，该文还就其他一些相关治理问题进行了初步探讨，为进一步综合研究公司财务与治理问题奠定了一定的理论基础。1991年12月，世界第一部公司治理原则文献――卡德伯瑞（Cadbury）报告在英国产生。该报告由英国财务报告委员会、伦敦证券交易所等机构合作成立的公司治理委员会起草并。报告的题目是《公司治理的财务方面》（The Finance Aspects of Corporate Governance），着重突出了公司治理中财务的重要性。报告注重了董事会的控制与报告职能以及审计人员的角色，尤其注重公司内部财务控制和风险管理问题，对公司财务治理理论建立与发展，影响深远。

　　（一）财务治理（结构）内涵 西方对财务治理问题的研究是伴随着信息经济学、新制度经济学、企业理论、激励机制设计理论等微观经济学的新进展而产生的，彰显了基于公司财务与公司治理关联性基础上的融合交叉研究趋势，产生了以信息不对称理论为中心的新资本结构理论（即资本结构成本学说、资本结构财务契约论、资本结构信号模型、资本结构新优序融资理论）和以控制权理论为中心的后资本结构理论（即资本结构控制权理论）两大主要理论成果。西方理论界对公司财务和公司治理研究已具有融合研究的趋势，并有所发展，产生了财务治理理论的萌芽，其研究成果必将对财务治理理论发展产生重要影响。文献检索显示，尽管西方学者意识到公司财务与公司治理具有内在关联性和依存性，但并未展开深入研究，未能正式提出财务治理范畴，未能构建出完整的财务治理理论体系，更没有深入研究财务治理的根本目标――财务治理效率问题，因而其理论探索尚处于“萌芽阶段”。关于财务治理的内涵，国内不同的学者从不同视角进行了界定。伍中信教授秉持财权配置论，认为财务治理结构是以财权为基本纽带，逐步确立出资人、董事会、经理人和企业财务人员财权流动和分割中所处的地位和作用，分别体现各主体在财权上相互约束、相互制衡的关系（伍中信，2001）。衣龙新（2005）博士也是财权配置论的拓展者，认为财务治理是指基于财务资本结构等制度安排，对企业财权进行合理配置，在强调以股东为主导的利益相关者共同治理的前提下，形成有效的财务激励约束等机制，实现公司财务决策科学化等一系列制度、机制、行为的安排、设计和规范。宋献中教授（2000）从所有者与经营者的关系进行界定，认为财务治理结构是一组规范所有者、经营者的财务权力、财务责任和财务利益的制度安排。林钟高教授和冯巧根教授则从“财务契约安排”的角度进行了定义。财务治理作为一种规范、完善企业财务制度的创新组织和契约机制，它通过一定的财务治理结构、机制和行为手段，合理配置剩余索取权和控制权，以形成科学的财务约束机制和相互制衡机制，目的是协调利益相关者之间的利益和权责关系，促使他们长期合作，以保证企业财务决策的科学性和效率性（林钟高等，2005）。财务治理结构是通过一定的财务治理手段，合理配置剩余索取权和控制权，以形成科学的自我约束机制和相互制衡机制，目的是协调利益相关者之间的利益和权责关系，促使他们长期合作，以保证企业决策效率的一种契约制度（冯巧根，2000）。从财务治理与公司治理关系视角进行考察，财务治理结构是公司治理结构的子系统，从属并取决于公司治理结构的根本性质，是公司财务决策权、财务执行权和财务监督权的划分与配置;公司重大财务事项的决策权必须赋予董事会，一般财务事项由经理人员斟酌决定，财务经理和财务职能部门拥有财务执行权，财务监督权则赋予监事会（黄菊波等，2003）。公司财务治理权是公司法人财产权的核心，法人财产权的主要内容就是法人财务治理权（包括财务决策权、财务执行权和财务监控权）。财务治理结构是公司法人治理结构的重要部分，财务治理权配置是财务管理体制和财务运行机制的核心内容，配置合理与否是影响财务资源配置效率的关键性因素（李心合，2001）。从利益相关者角度看，公司财务治理“是指通过财权在利益相关者之间的不同配置，从而调整利益相关者在财务体制中的地位作用，提高公司治理效率的一系列动态制度安排”（杨淑娥，2002）。以上各位专家的论述，笔者发现对财务治理概念的界定仍然比较混乱和模糊。我们认为，“财务治理”是在股东主导的利益相关者共同治理的基础上，通过财权合理配置和财务冲突协调，形成财务治理结构、财务治理机制与财务治理环境良性互动，实现财务决策科学化和财务治理效率最大化的制度安排。

　　（二）财务治理主体杨淑娥（2002）将财务治理主体分为两类：（1）依赖公司内部财务治理保障其利益的主体。主要包括大股东、董事会和经理层，一般掌握着公司控制权，在财务治理中处于相对主动地位。（2）依赖公司外部财务治理保障其利益的主体。主要包括小股东、政府、债权人和其他利益相关者，其利益易受侵害，居于相对被动地位。衣龙新（2005）认为，财务治理主体是有能力、有资格、有意愿参与公司财务活动，并在公司治理中占有一定地位的内部权利机构、个体与法人，主要包括：股东会、董事会、监事会、经理层和债权人。油晓峰（2005）则认为财务治理主体主要是股东、经营管理者和债权人三个主体。本文认为，公司是物质资本所有者（股东和债权人）、人力资本所有者（经营者和雇员）和社会资本所有者（顾客、供应商、政府MG体育、社区）（以下简称“利益相关者”）缔约形成的合作收益大于合作成本的产权契约联结体。公司财务治理主体可以从狭义和广义两个角度来理解。狭义上的财务治理主体是有资格有能力对财权合理配置和财务冲突协调MG体育、财务决策科学化和财务治理效率最大化具有重要影响的机构、法人和个体，主要包括股东大会、董事会、监事会、经理层、股东、债权人、雇员。广义的财务治理主体除狭义的财务治理主体之外，还包括顾客、供应商、政府和社区等社会资本提供者。

　　（三）财务治理客体 财务理论界对财务治理客体的研究并不多，比较有代表性的观点主要有：财务治理的客体是（财）权，即特指财务治理范畴的财之权，因为财务治理主要就是对财权的配置（伍中信，2007）。财务活动的客体可以归结为“本金”，它贯穿财务活动始终，是财务主体共同作用的目标，财务主体都关注和追求本金的增值。财务治理活动作为财务活动的组成部分，其客体也应该是“本金”，只不过与作为财务管理对象的“本金”所处领域不同罢了。而从财务关系角度，财务治理的客体又具体表现为本金运动所形成的特定“财务权利”关系（当然，这部分财务权利并不是一般意义的财权，而是特指财务治理范畴内的财权），对财权的配置贯穿治理活动始终。因此，财务治理客体就相应具有了两种表现形式，治理框架下具体体现的是“财权”，财务范畴之内总体体现为“本金”（衣龙新，2005）。财务冲突是财务治理研究的起点，也是财务治理的客体。财务冲突是指企业中各利益相关者之间为了追求自身利益最大化而产生的财务矛盾或冲突，具体包括两类：一是股东与经营管理者之间的财务冲突，二是债权人与股东之间的财务冲突。从国外的研究来看，财务冲突来源于财务不合作的倾向性，而财务不合作的倾向性主要是由于企业财务信息不对称以及利益相关者在财务契约中对现金流量要求权的本质差异造成的。而这种财务不合作的倾向性转变为现实的财务冲突则主要是因为财务治理机制不健全（油晓峰，2005）。财务治理客体，也即财务治理的对象，取决于财务治理的属性。财务治理的核心在于明确出资人、董事会、经理人和企业财务人员在财权流动和分割中所处的地位和作用，而财权体现为剩余索取权和剩余控制权的对称分布，在各利益相关者之间合理分配剩余索取权和控制权已成为财务治理的现实内容。因此，如何在各利益相关者之间进行剩余索取权和控制权的合理分配是财务治理的客体，具体表现为筹资、投资、资本运营、收益及其分配等财务活动及其所形成的各种财务关系（张敦力，2002）。我们认为，财务治理的客体也可以从广义和狭义两个方面来理解。广义的财务治理客体是指“财权”，狭义的财务治理客体特指“财权”中的“权力”。虽然“财权”包括通用财权和剩余财权两个方面，“权力”也包括通用财权中的“权力”和剩余财权中的“权力”，但广义财务治理客体的核心是指剩余财权，狭义财务治理客体的核心则是指剩余财权中的“权力”。

　　（四）财务治理目标 财务治理的目标是实现公司内部和外部利益相关者的信息对称和利益均衡（姚晓民，2003）。也有学者认为，财务治理的目标是协调利益相关者之间的权责利关系，合理分配剩余索取权和控制权，以促使利益相关者利益的最大化，为顺利实现企业目标提供基础（李秉祥，2003）。从公司财务角度来看，财务治理目标直接体现为本金（资本）增值的满意化；从公司治理角度看，财务治理目标主要体现为优化财务资源配置、促进科学财务决策。因此，财务治理目标是形成科学合理的财务治理体制、制度和行为规范。这些治理体制、制度和行为规范是对财务治理主体的直接约束，是财务治理体系要取得良好运作成果、财务科学决策及本金有效增值的根本保证（衣龙新，2005）。财务治理的目标是协调利益相关者之间的财务冲突，以促进利益相关者利益最大，为顺利实现企业目标提供基础。这个目标基本上分为两个部分，其一是具体目标，即协调利益相关者之间的财务关系；其二是战略目标，即促使利益相关者利益最大（油晓峰，2005）。财务治理的目标是协调利益相关者之间的权、责、利关系，合理分配财权，尤其是剩余财权（剩余财务控制权与剩余财务索取权），以促使企业价值最大化和企业决策科学化，为顺利实现企业目标奠定坚实的基础（伍中信，2007）。既然财务治理在公司治理和公司财务中扮演着“双肩挑”的重要角色，那么财务治理目标必须在综合考虑公司治理目标和公司财务目标的基础上进行界定。因此，我们认为，财务治理的根本目标就是实现财务治理效率最大化。

　　（五）财务治理机制 张兆国教授等（2004）认为，在利益相关者合作逻辑下，要使各利益相关者的财务收益权和财务控制权都能实现，就必须建立一套共同治理和相机治理相结合的企业财务治理机制。企业财务的共同治理机制就是建立一套有效的制度安排，使各利益相关者都有平等机会分享企业财权，即通过分享企业财务收益权来实现其产权收益;通过分享企业财务控制权来相互制衡，以保护其权益免遭他人侵害，从而达到长期合作的目的。企业财务的相机治理机制是指在企业经营出现危机时，通过建立一套有效的制度安排使受损失的利益相关者能够取得企业的财务控制权，以改变既定的利益分配格局。杨淑娥教授等（2005）认为相机治理机制的依据是关注企业所有权的或有特征（state-contingent），主要是通过对剩余控制权的争夺来改变既定利益格局的，各利益主体可通过相机治理机制，确保财权在不同利益相关者之间的配置能发挥衡量监督和激励是否相容、剩余索取权和剩余控制权是否匹配，从而利用财权配置达到相关利益者价值最大化的目标MG体育。衣龙新博士（2005）认为，财务治理机制是在企业财权配置的基本框架下，基于财务治理结构安排和一定制度设计，能够自动对企业财务治理活动进行调节和规范的一种机制。财务治理机制包括财务决策机制、财务激励机制、财务约束机制三个方面，这三大机制与财务基础机制的财务主体机制、财务动力机制和财务制衡机制保持着内在的一致性。林钟高教授（2005）认为财务治理机制主要解决财务基本机制、财务激励约束机制以及财务相机治理机制等问题。张敦力博士（2002）探讨了委托结构中的激励机制（薪金激励机制、职位消费激励机制、期权激励机制和声誉激励机制）和约束机制（内部约束机制和外部约束机制）。

　　（六）财务治理（结构）体系 林钟高教授（2005）和衣龙新博士（2005）均认为，财务治理体系包括治理结构、治理机制与治理行为三个部分，但在对各构成要素的具体内容上存在分歧。林钟高教授等认为，治理结构主要解决财务资本结构安排、财务组织结构安排、财务运营模式安排以及财务机构岗位安排等；治理机制主要解决财务基本机制、财务激励约束机制以及财务相机治理机制等问题;治理行为则主要解决财务政策选择、财务战略规划以及财务行为规范化问题。衣龙新博士则认为，财务治理结构由财务资本结构安排、财务组织结构安排和财务运营模式安排构成；财务治理机制由财务决策机制、财务激励机制和财务约束机制构成；财务行为规范由财务决策行为规范、财务监控行为规范和财务分配行为规范构成。油晓峰博士（2005）提出的财务治理理论框架包括财务治理主体、财务治理客体、财务治理假设和财务治理模式等构成要素。伍中信教授（2007）认为，财务治理结构体系包括治理主体、治理客体、治理中心、治理模式和治理目标等基本要素。在此基础上，构建了一个以财权配置为核心，以融资结构为基础，以财务激励与约束机制为内核的财务治理结构的研究体系，并认为财务治理权具有财务决策、控制和监督三个权能。财务治理权是财权范畴中的核心，其对财权配置的作用和影响主要是通过财务决策权来实现的，因此财务决策权就成为财务治理权、财权配置乃至企业财务治理结构的核心。

　　（七）财务治理效率 财务治理效率是财务治理的根本目标，没有对效率的深入考量，就不可能有财务治理理论的真正成熟。关于财务治理效率的研究，国内研究的不多，其代表如下：姚晓民和熊瑞芬直接触及了“财务治理效率”这一研究主题，但其研究还有待完善。姚晓民等（2003）认为，公司各种利益相关者之间的财务信息不对称引起包括内部利益相关者和外部利益相关者之间以及内部利益相关者之间的矛盾，它们都在一定程度上影响了公司财务治理效率。其中，前者是主要矛盾。而公司财务治理的根本目标是提高公司治理效率，实现公司内部和外部利益相关者的信息对称和利益制衡，因此，外部相关者（尤其是债权人）利益的保护成为提高公司财务治理效率的关键。可见，这种论述混淆了财务治理目标与公司治理目标，也没有抓住财务治理效率的本质。熊瑞芬（2004）则从独立审计的角度触及了财务治理效率问题，但并未论及问题的实质。认为要提高上市公司财务治理效率，就必须改变上市公司的融资结构，控制信息不对称对各方利益的影响，充分发挥独立审计在财务治理中的重要作用。

　　国内财务治理研究出现百家争鸣的局面，取得了丰硕的成果：明确提出并剖析了财权、财权配置、财务治理、财务治理结构等概念；初步提出了财务治理（结构）理论体系。但是国内理论界对财务治理内涵、财务治理体系等基本问题尚未达成共识；未能系统地阐述财务治理的理论基础；研究财务治理效率、财务治理评价等深层次问题的理论成果十分少见。通过文献综述并结合我们的理解，可以发现，财务治理产生的原因是公司财权契约不完备和问题的存在；财务治理的本质是剩余财权配置（剩余财务索取权与剩余财务控制权配置）；财务治理体系由财务治理环境、财务治理结构、财务治理机制和财务治理效率组成；财务治理效率则是财务治理的根本目标。

　　［1］钱颖一：《企业的治理结构改革和融资结构改革》，《经济研究》1995年第1期。

　　［3］孙永祥：《公司治理结构：理论与实证分析》，上海三联书店、上海人民出版社2002年版。

　　［5］林钟高、王锴、章铁生：《财务治理：结构、机制与行为研究》，经济管理出版社2005年版。

　　［6］黄菊波、杨小舟：《上市公司治理结构与财务治理相关问题的研究》，《财政研究》2003年第2期。

　　［7］杨淑娥、金帆：《关于公司财务治理问题的思考》，《会计研究》2002年第12期。

　　［8］油晓峰：《中国上市公司财务治理研究》，经济科学出版社2005年版。

　　从婚姻关系的建立到婚姻关系的存续直至其终止，物质财产在其中的重要性处于支配性地位，尽管在通常情况下，人们对物质财产的重视不便明说。在婚姻关系建立之前，有聘礼（彩礼），有赠送衣物嫁妆；在婚姻关系存续期间，有对夫妻共同财产的支配或者对夫妻双方财产的约定；在婚姻关系终止时，对财产的分割是双方需要处理的最重要事项之一。因此可以说，财产制度是婚姻制度的核心。甚至有些时候的离婚，有时双方争执的核心问题，就是财产的分割。因此，建立合理的、可操作的离婚财产分割制度就成为各国婚姻法要解决的一个重要问题，在我国当然也不例外。本文即欲探讨我国的离婚财产分割制度，并试图从中发现问题，提出建议。

　　首先明确本文探讨的范围。（1）、本文探讨合法有效的婚姻关系（包括依法构成的事实婚姻）终止后的财产分割。不包括解除同居关系、婚姻被宣告无效和婚姻被撤销时的财产分割。（2）、财产分割包括有形财产和无形财产的分割，也包括债务的分担。婚姻关系存续期间，夫妻双方的财产可以分为两类。一类是夫妻各自所有的财产，或称特有财产。包括夫妻约定归各自所有的财产和法律规定归各自所有的财产。婚姻法第十八条规定：“有下列情形之一的，为夫妻一方的财产：（一）一方的婚前财产；（二）一方因身体受到伤害获得的医疗费、残疾人生活补助费等费用；（三）遗嘱或赠与合同中确定只归夫或妻一方的财产；（四）一方专用的生活用品；（五）其他应当归一方的财产。”这里有一点需要特别注意，即一方的婚前财产除另有约定外，持续地属于该方个人财产，是新婚姻法对旧婚姻法婚前个人财产婚后转化的修改。另一类是夫妻的共同财产。按照婚姻法第十七条的规定，“夫妻在婚姻关系存续期间所得的下列财产，归夫妻共同所有：（一）工资、奖金；（二）生产、经营的收益；（三）知识产权的收益；（四）继承或赠与所得的财产，但本法第十八条第三项规定的除外；（五）其他应当归共同所有的财产。”

　　夫妻离婚后的财产分割有广义和狭义之分。狭义的财产分割指对夫妻双方共同所有的有形财产和无形财产的分割，广义的财产分割不仅仅指夫妻双方共同所有的有形财产和无形财产的分割，也包括对夫妻各自所有的财产的分割和夫妻债务的分担。离婚时的财产分割制度应当包括广义的夫妻财产的分割制度，即有形财产和无形财产的分割、债务的清偿的规定，同时还包括子女抚养费的分担、家务补偿、经济帮助、损害赔偿的规定，即婚姻法所有关于夫妻双方之间财产分配和影响财产分配事项的规定。这些有关财产分配的规定相互结合，形成一个系统化的夫妻离婚后的财产分割制度。

　　关于财产的分割，包括有形财产和无形财产。有形财产的含义基本上没有争议，关键是无形财产。我国婚姻法第十七条规定了知识产权的收益，当然也应包括对知识产权的分割，其他的无形财产还有股权,债券,票据,保险等，这些也没有争议。还有人认为谋生技能也算是财产[1]，应当作为夫妻共同财产进行分割，就未免有些牵强。谋生技能作为一种劳动能力，它依附于人身，并且很难用金钱衡量，用马克思劳动力价值的观点，劳动力是没有价值的[2]，它只会在劳动中创造价值。所以，把谋生技能也作为财产进行分割，是对财产范围的不恰当的扩大。

　　很多人认为夫妻离婚时分割的仅仅是夫妻共同所有的财产[3]，我认为不然。诚然，“离婚时，应分清个人财产、夫妻共同财产和家庭共同财产”[4]，但是这并不意味着仅仅分割共同财产，因为即使约定夫妻婚后财产各自所有，仍然有家务补偿，分担子女抚养费等问题，也就是说，个人财产在离婚的时候并不必然全属于个人，还有可能分出来给子女或者原来的配偶，不应否认，这也算是对个人财产的分割。所以，结论是，夫妻离婚时分割的不仅仅是夫妻的共同财产，还包括一部分夫妻各自所有的财产。

　　此外，债务的清偿、子女抚养费的分担、家务补偿、经济帮助和损害赔偿也是财产分割制度的内容，因为这些都涉及到各方最终所分得的财产的数量。我国婚姻法第41条、最高人民法院关于适用《中华人民共和国婚姻法》若干问题的解释（二）第23 条，第25条对夫妻债务的清偿进行了规定，确属个人债务的，由个人清偿，共同债务共同连带清偿[5]。婚姻法第37条、第40条、第42条、第46条对离婚后子女抚养费的负担、家务补偿、经济帮助、损害赔偿分别作了规定。限于篇幅，在此不一一分述。

　　总之，法律和司法解释的有关处理夫妻财产的具体规定，与人民法院处理夫妻财产的原则——男女平等原则、保护妇女儿童的合法权益原则、照顾无过错方原则、尊重当事人意愿原则、保证生产和生活的正常进行原则——一起，构成了我国婚姻法的夫妻离婚后的财产分割制度。

　　对我国婚姻法的夫妻离婚后的财产分割制度的内容有了了解后，下面简单探讨一下其中存在的问题。

　　第一个是照顾无过错方原则的存废问题。照顾无过错方原则，简称照顾原则，很多人赞成保留[5]，也有学者主张废除，认为照顾原则没有存在必要[6]。我同意后一种观点，照顾原则应该废除。但与孙若军认为“过错不易确定，照顾原则难以落实”，因而主张废弃该原则不同，本人觉得婚姻法已经规定了离婚损害赔偿制度，有过错方要承担损害赔偿，再保留照顾无过错方原则没有必要。纪要是有过错一方承担损害赔偿，又要在此基础上对另一方进行照顾，也有违公平原则，因为过错者已经承担了赔偿责任，不应再承受更多的不利。

　　第二个问题是家务补偿制度存在的问题。这一问题在张素华女士“谋生技能作为夫妻共同财产的法理分析”一文中有明确论述，即婚姻法第40条家务补偿的限定条件是“夫妻书面约定婚姻关系存续期间所得的财产归各自所有”，在此情形下才能要求家务补偿，“如果双方约定仅针对婚前财产,或者约定婚后财产为共同所有的,则不适用该条的规定”[7]。张素华认为这样的限定是不合理的，“该条件的限制使得夫妻一方很难行使家务补偿权”[8]。本人同意这种观点。

　　通过以上论述可以看出，我国婚姻法关于夫妻离婚后的财产分割的规定是比较完善的，并且可以构成一个系统的离婚财产分割制度。但是，这一制度中也存在着问题，存在着争论。

　　[1]张素华，谋生技能作为夫妻共同财产的法理分析，中州大学学报，2007年1月。

　　[3]刘洪，从现行的离婚财产分割来看我国夫妻财产制度的完善，华东政法学院硕士论文，p17,2001。

　　外包，即把自己不专业的业务交给专业的公司来完成。外包有很多种，财务外包是其中一种。因此，财务外包主要是将整个财务管理活动根据企业的需要分解成若干模块，如总账核算、往来账款管理、工资管理、固定资产管理、系统报表、纳税申报等模块，将这些模块中企业不擅长管理或不具有比较优势的部分外包给那些在该方面居于行业领先水准的专业机构处理。随着现在网络的发展，出现了提供财务应用服务的网络公司，通过搭建网络财务应用平台，由服务商通过专营网站替代企业执行财务操作流程，而分析、决策的职能仍由本单位高层财务管理人员执行，同时服务商保证财务信息质量并给予必要的咨询和指导，使得效率大大提高。

　　传统意义上，企业财务是企业的商业机密，不仅要由企业内部完成，还要由企业信得过的人来操作。随着社会主义市场经济的发展，我国企业也更加“开放”。企业之所以进行财务外包。一方面是由于社会的发展，管理职能的细化给财务管理提出了更高的要求，同时网络的发展、专业化服务商的出现也为其发展提供了机会；另一方面，由于企业自身能力不够，经验不足或者企业为了使自身价值最大化而选择财务外包。例如，刚刚成立的新企业，内部制度不健全，各方面都有待发展，通过将部分或全部财务外包给专业的公司来做，企业可以更放心地开展业务。对于已经发展起来的企业，选择将自己不太擅长的财务工作外包，可以更专注发展自己的核心业务，提高自身的核心竞争能力。

　　（1）优势（S）分析。1）降低企业成本费用。首先，企业不需要为完成一些财务职能而购建相应的软硬件设备，这样可以减少设备费用。而且财务外包还使企业省去系统运行所需的日常维护成本和系统的升级成本。其次，财务外包将企业业务繁杂、价值含量小的环节或者企业并不擅长的环节进行外包，可以削减开支，通过外包商获得的规模效应能够享受较低的外包成本。最后，财务外包使企业不需要再雇佣从事财务工作和维护财务管理系统的人员，可以降低人工成本。包括大量的附加成本，如休假、福利、加班费等。2）提高核心竞争能力。随着市场经济的发展，企业间的竞争也日益增强。而作为一个企业，资金、人员等方面的资源有一定的限制。这就使企业不得不将有限的精力专注于自己的核心领域，集中发展和管理核心部门，突出主营业务优势，占据更大的市场份额。通过将自己不擅长的财务业务外包，可以将更多的资源放在自己的核心业务上，突出企业的主业，优化资源配置，实现资源整合，从而提高核心竞争能力。3）提高财务信息质量。财务外包服务机构的从业人员一般都由专业人员组成，在财务领域有一定造诣，把财务交给这些机构来做，可以大大降低出错的可能性。此外，他们还可以根据企业提出的要求，进行相关专业性财务分析咨询。

　　（2）劣势（W）分析。1）流失企业信息。财务外包实施过程中企业的财务信息需要告知外包人员，很多信息属于企业的商业机密，而且大部分的财务流程需要外包人员进行操作，这样企业就面临着其内部的一些重要的信息被篡改、泄露及丢失的风险。2）出现质量问题。由于信息的不对称，企业财务管理者无法对财务外包内容进行直接的控制，因而失去了对某些财务流程的控制，甚至监督，这种放任式的管理会给企业带来很多质量、工期等问题。3）削弱内部能力。财务外包可能导致企业在财务领域内能力发生变化，相关财务人员的减少，财务能力的退化，可能会对企业未来的发展带来一定的影响。

　　（3）机会（O）与威胁（T）分析。现代企业所处的市场环境千变万化，对财务管理也提出了更高的要求。随着企业财务管理职能的细化和分立，网络技术的快速发展以及专业化服务商的出现，为财务外包提供了发展的平台与机会。但是，由于市场机制的不完善，企业选择财务外包也存在各种威胁。有的企业选择进行财物外包，但却因各种顾虑隐瞒许多重要信息，导致外包机构不能很好地发挥自己的职能，提供优质服务，甚至难以维系两者之间的合作。另一方面，财务外包的承包方与发包方毕竟是两个独立的企业，在交流沟通、信息传达等方面会产生一些不便之处，从而影响相互之间的配合。此外，承包方与发包方之间的企业文化、价值观等方面的差异也会影响相互之间的合作。

　　通过以上分析并结合大量资料，再结合实际情况，可以得出以下类型企业适合实施财务外包。

　　（1）新建企业。新建企业各方面都不健全，内部控制制度及财务会计系统需从零做起，再加上企业聘请这方面专家成本一般较高，整个过程较长，如果由企业自己承受这些压力，可谓劳力伤财。另一方面，如果把这些繁杂的工作交给专业服务机构来做，不仅可以节约成本、节省时间，还可以获得高质量的服务。

　　（2）业务较少的企业。有些企业例如汽车设计，每年的业务量很少，财务部门有业务时比较繁忙，没有业务时大都无事可做，这样就出现了企业供养闲人的现象，既浪费了人力资源，又浪费了物力资源。将财务外包出去是削减成本的有效途径。

　　（3）具有季节性的企业。它是指某个季节业务量很多，而另一些季节又几乎没有业务量，季与季之间业务量相差较大的企业，将财务外包出去也可以达到降低成本、避免资源浪费的目的。

　　（4）分支庞大的企业。这类企业在财务部门下面设有很多小的分支，各类业务分开处理，虽然有效地防止了造假，建立了各分支之间的相互牵制制度，却是以高成本为代价的。各分支的功能不同，资源利用程度也不同，因为分工比较细，所以有了产生冗余分支的可能。如果把冗余分支外包出去不仅可以充分利用资源还可以提高效率。

　　财务外包是企业解决自身财务问题的捷径，但是它并不能让企业所有的财务问题都得到解决。因此，企业在实施财务外包策略时，要充分考虑其自身的财务管理能力和可能涉及的商业机密及潜在的风险，确定哪些业务可以外包，哪些业务必须自己来做，权衡利弊轻重，将财务中的弱势资源外包出去，同时保证外包策略的实施不会影响企业的战略规划。同时，要慎重选择外包商。对外包商进行充分评估，选择那些真正与企业的业务有一定关联，并有足够的能力且愿意解决本企业困难的外包商作为长期外包合作伙伴，而且企业对外包商过度依赖，否则会丧失自身在财务计划制定和决策支持方面的能力，对企业的长期发展不利。企业选择财务外包，一定要根据本企业的特点，全面仔细考虑企业选择财务外包的优势、劣势、机会和威胁，让财务外包真正成为公司进一步发展的战略资源，以促进企业更好发展。

　　[1] 关莉.企业财务管理新理念――财务外包[J].经济论坛，2009.

　　鉴于西方财务的上述特点，按照西方财务来架构中国财务理论体系和操作体系是不适宜，甚至是有害的。我认为，架构中国企业财务必须立足于社会主义市场经济体制，按照独立法人主体和财务主体的理念来分析企业财务管理的特征和要求；必须服务于各种组织形式的企业，包括股份有限公司和有限责任公司；在借鉴西方财务有效、适宜内容、方法的同时，必须总结和弘扬我国财务管理包括传统财务管理中的一些合理、行之有效的思想方法和操作原理。建国以来我国企业在财务管理上积累了多方面的有益经验和做法，不少做法在市场经济体制下仍然具有适用性，我们的任务是要科学地加以概括和总结。综合这些考虑，在本文提出经营者财务的观点，依此出发提出财务管理的分层管理体系。

　　《会计研究》1994年第5期发表了拙文 《现代企业财务的产权思考》，在该文章里我探索性地提出了从现代企业法人治理结构分析，除监事会行使财务监督外，股东大会、董事长、总经理、财务经理三个瓜分了企业全部财权，形成财务管理的不同层次的观点，这三个不同层次的财务管理通过了《公司法》和各公司章程的规定，明晰了各自享受的财权和有效的约束。这里在此基础上，就这三个层次对企业财务和财务经理财务三个层次的观点，其中董事长、总经理的理财本文称为经营者财务，处于财务管理的核心地位，这是由法人财产权的性质和地位决定的。

　　按照目前流行的解释，所谓法人财产权是指企业依法成立取得法人资格后，对出资者投资形成的资本金及其增值以及企业在经营中负债形成的全部财产，依法享有法人财产的战胜、使用、处分和相应的收益权利，并以其全部法人财产自主经营，自负盈亏，对出资者承担资本保值增值的责任。出资者只以投入企业的资本额对企业债务承担有限责任。建立现代企业制度下，企业成为独立的产权主体，企业的法人代表成为法人财产权的经营者。我认为，法人财产权的核心是企业的财权，产权主体的实质是财务主体，企业经营者首先是一个财务管理者。

　　法人财产权产生的前提是股东与公司董事之间的信托关系（即以信任为基础，以委托为方式，由企业经理股东经营企业的法人财产）。但是，从财务管理上分析，这种信托责任或信托关系具体又包括两个层次：一是企业出资者委托董事或经理为其人，以实现企业投资者收益最大化目标来管理企业财务；二是企业内部高层经营者委托中层经营者（财务经理）行使企业中层级基层财务活动进行管理的权力。遗憾的是，目前我们讨论财务管理主要局限于第二个层次上的财务问题，尽管这是最直接、最明显的财务关系，但并不是最关键、最主要的财务关系。

　　法人财产权概念的提出，使原有集所有者、经营者、财务经理职能于一身为特点的财务机制和层次，发展成为所有者、经营者、财务经营人员分工协作为特点的财务管理机制。此时，企业的整个

　　1．所有者财务在企业以法人形式存在以后主要是一种监控机制，而不是一种决策机制。在现代企业制度下，资本出资者与企业经营者出现错位日趋明显，即所有者并不一定是企业的经营者，法人概念的提出，使企业作为财务主体，其经营者具有财务自，有权独立进行财务活动，包括资金筹集、投资、使用、分配和偿还的自和财务预测、财务决策的自。这些权利排斥着包括出资者在内的任意干扰。况且，作为企业财务研究的重点决不是出资人意图是什么，而是关注经营者应该如何理财，完成信托责任的问题。

　　这里所说的所有者财务主要是一种监控机制，在经理革命的浪潮中得以进一步体现。所谓经理革命即领取薪水的经理人员在高层管理中逐渐取代传统的所有者而占支配地位，这里现代工商企业扩张的产物，也是现代企业制度的特征。这种经理式企业在美国到本世纪50年代基本成熟和完善。因为经理革命的完成，牢固地确立企业经在企业经营财务决策中的中心地位，原始出资人难以再染指企业财务决策，企业的法人产权越来越由经理阶层全权支配和处置，法人财产日渐脱离原始产权而不断彻底独立化。尽管，这种变化并不意味股东控制本身已经不存在，更不能认为所有权已经没有什么意义，只是股东对企业经理的控制更注重通过股票市场来实施间接控制。

　　2．财务经理的财务是注重日常财务管理，是经营者财务的操作性财务。财务经理的职责，根据外国经验和我国具体情况财务经理的职责可规定为以下几项： （1）处理与银行的关系；（2）现金管理；（3）筹资；（4）信用管理；（5）负责利润的分配；（6）负责财务预测、财务计划和财务分析工作。

　　正如詹姆斯·C·范·霍恩所说：本人在同许多公司财务主管人的交谈中了解到，他们大部分时间花费在管理流动资金上，长期投资和筹资决策等方面占用时间则较少。（参见《财务管理学原理》詹姆斯·C·范·霍恩著王文元等译，辽宁人民出版社1987年版，序言）。财务主管人员的职责的规定是由他们的地位决定的。所以，如果把财务管理的全部内容仅仅界定为财务经理的职责范围，其局限性是十分明显的。

　　3．经营者财务才是企业财务的精髓。 企业财务的主要着眼点是财务决策和财务协调。从财务决策上看，企业财务方面的融资决策、投资决策和股利政策的安排都事关企业生存和发展，这些决策尤其是长期财务决策一般与企业组织结构中的最高经营者紧密相联。如固定资产投资决策、设备更新改造、对外扩张、股票发行、债券发行决策、公司改组、融资租赁等对于企业长期盈利能力有战略影响，因此只能由企业最高层次来考虑。可以说，财务决策是典型地涉及到企业最高层次的决策或者说企业所有重要决策都具有重要的财务意义。这些问题是财务部门不能所及的，尽管财务经理可以或应该参与预测分析和决策以后要组织决策项目实施。

　　从财务协调上分析，把资金运动、现金流量和生产经营活动有序协调，实现财务、产品、市场、技术、人才管理的统一，仅仅依靠财务经理的努力而没有企业经营者的参与是不可想象的。

　　1．经营者财务的对象是全部法人财产， 是对企业全部财务责任，包括出资人资本保值增值责任和债务人债务还本付息责任的综合考察。财务经理财务主要是短期资产的效率和短期债务的清偿。

　　2．经营者财务的着眼点是决策、组织和协调， 而且这种决策主要是企业宏观方面、战略方面的。财务经理财务的着眼点主要是营运问题。在协调上分析，经营者财务要关注两个协调：一是外部协调，即协调企业与股东、债权人、政府部门、业务关联企业、社会监督部门、中介机构等错综复杂的关系，目的在于树立企业良好的财务形象；二是内部协调，即协调企业内部各单位工作、业务上关系，目的在于减少内部磨擦，使各项工作有序和谐、提高运行效率。

　　（4） 动态协调与例外管理。即对企业经营运行中的问题，包括生产经营的随机变化和财务关系的不协调等随时加以修正和解决。

　　在现代企业制度下，按照法人治理结构机理，通过股东大会、董事会、监事会、经理、工会等组织机构的设置和这些组织机构之间范围的科学分工，保证了所有者、经营者、劳动者之间的相互制衡，这种制衡约束机制制约的主要对象是企业高层经营者。尤其在完善的市场体系下，股东通过在股票市场上买卖股票的方式来评价企业经营者的业绩，影响公司的经营决策。如当股东对现任经理或公司的经营状况不满意而抛售股票时（即股东用脚投票），会引起该公司股票价格下跌，股价下跌会使该公司面临一系列困难和危机，以致破产倒闭。如果这样公司经理也将承担职业风险。

　　财务分层管理理论，尤其是经营者财务概念的提出，我认为在以下几个方面继承和弘扬了我国传统财务管理不少应该肯定的东西：

　　1．在财务管理所涉及的企业范围上， 中国财务研究的是所有企业的财务问题，既包括公司制的企业，也包括非公司制的企业，既包括大中型企业，也包括小企业的财务问题。而不象西方财务所考虑的企业仅仅是股份有限公司的财务，把非上市公司，如有限责任公司的财务问题排斥在外。

　　2．在涉及内容上，中国财务考虑的重点是企业内部财务问题， 诸如企业内部的财务运行机制、内部财务管理制度、集权与分权、生产经营与财务安排的协调等。在内容上，中国财务管理渗透西方财务四个无法比拟的结合：财务管理与生产经营管理的结合；内部管理制度与外部政策要求的结合；财务的价值管理与实物管理的结合；财务的合规性与合理性的结合。这几个特点既与西方财务主要探讨股份公司在金融市场的财务运作问题相区别，而且与财务的专业管理相区别，可以说，要不是经营者财务，不可能实现上述结合。

　　当然，经营财务决不是对我国传统的、有益的财务管理体系和机理简单的重复，在弘扬传统财务管理精髓上，经营者财务的观点又使得中国企业财务以开放的心态向更新颖、更深层次的方向发展：

　　第一， 经营者财务产生的客观基础是市场经济条件下，投资者与经营者的信托责任关系。

　　第二，经营者财务的内容，在关注内部财务运作的同时，还要关注企业的商品市场、货币市场、资本市场和产权市场上的财务运作问题。商品经营、货币经营和资本经营成为企业财务管理的三大主体。

　　第三，在制约机制上，经营者财务的决策最直接受到所有者财务意识、要求的制约，而首先不是政府作为社会经营者的政策、计划的约束。

　　企业会计生态系统类似于自然生态系统。根据相关文献整理，企业会计生态系统主要是指在动态复杂的环境下，为了企业组织的生存和持续健康的发展，企业组织需要有意识地按照生态学的思维和原理，遵循生态发展规律，以会计信息的传递为纽带，以追求企业价值最大化为目标，由企业组织的财务中心及其它关联部门以及所处的内部环境和外部环境构成的相互作用、相互影响的系统。

　　会计生态系统包括会计生态系统文化（财会道德文化、财会法律文化、财会行为文化、财会制度文化）、会计生态系统运行（物质交换、信息传递、能量流动）、会计生态系统调控（内部控制、内部审计、外部审计、财务战略）、会计生态系统环境（系统内部环境、系统外部环境）。

　　在新经济时代，企业会计生态系统的影响因素主要分成宏观因素和微观因素两个方面。

　　企业会计生态系统的宏观影响因素主要是指企业与外部沟通和交流相关的会计信息相关的影响因素，主要包括政府管理、法律环境、金融市场环境、经济环境。